第３９卷第２期 ２００９年３月 浙江大学学报（人文社会科学版） Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｚｈｅｊｉａｎｇ Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ｛Ｈｕｍａｎｉｔｉｅｓ ａｎｄ Ｓｏｃｉａｌ Ｓｃｉｅｎｃｅｓ） Ｖｏ１．３９．Ｎｏ．２ Ｍａｒ．２００９ ＤＯＩ：ＤＯＩ：１０．３７８５／ｊ．ｉｓｓｎ．１００８—９４２Ｘ．２００９．０２．０１１ 审计市场结构的决定因素分析 结构主义的研究范式及其述评 韩洪灵 陈汉文 （１．浙江大学会计与财务管理系，浙江杭州３１００５８；２．厦门大学会计学系，福建厦门３６１００５） ［摘 要］审计市场竞争的性质及在竞争环境中会计师事务所的行为与绩效是审计研究领域的一个 重要议题，产业组织分析的结构主义为此提供了有用的框架。规模经济、产品差异性和服务多元化是决 定审计市场结构的三个主要因素。审计市场中可能的规模经济在于审计师行业知识累积过程中的“干中 学”效应和行业专家的某种程度上的“资产专用性”；审计的产品差异性包括审计意见质量差异、信号传递 功能差异和保险功能差异；审计与咨询服务之间的交叉补贴使得服务多元化改变审计的收费、成本以及 审计市场的结构。与西方国家不同，目前我国审计市场结构呈现出低集中度、分散与分割的特征，但已有 的研究未能给出基于制度背景的系统解释。 ［关键词］审计市场；结构主义；规模经济；产品差异性；服务多元化 Ａ Ｓｔｒｕｃｔｕｒａｌｉｓｔ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏｎ ｔｈｅ Ｄｅｔｅｒｍｉｎａｎｔｓ ｏｆ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ Ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ Ｈａｎ Ｈｏｎｇｌｉｎｇ Ｃｈｅｎ Ｈａｎｗｅｎ （１．Ｄｅｐａｒｔｍｅｎｔ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｆｉｎａｎｃｉａｌ Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ，Ｚｈｅｊｉａｎｇ Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ， Ｈａｎｇｚｈｏｕ ３ １００５８，Ｃｈｉｎａ；２．Ｄｅｐａｒｔｍｅｎｔ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ，Ｘｉａｍｅｎ Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ， Ｘｉａｍｅｎ ３６１００５，Ｃｈｉｎａ） Ａｂｓｔｒａｃｔ：Ｔｈｅ ｎａｔｕｒｅ ｏｆ ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ ｉｎ ｔｈｅ ｍａｒｋｅｔ ｆｏｒ ａｕｄｉｔｓ ａｎｄ ＣＰＡ ｆｉｒｍｓ’ｂｅｈａｖｉｏｒ ａｎｄ ｐｅｒｆｏｒｍａｎｃｅ ｉｎ ｔｈｉｓ ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｖｅ ｅｎｖｉｒｏｎｍｅｎｔ ａｒｅ ａｎ ｉｍｐｏｒｔａｎｔ ｔｏｐｉｃ ｉｎ ａｕｄｉｔ ｒｅｓｅａｒｃｈ ａｒｅａ．Ｔｈｉｓ ｐａｐｅｒ，ｂａｓｅｄ ｏｎ ｓｔｒｕｃｔｕｒａｌｉｓｍ，ｄｉｓｃｕｓｓｅｓ ｔｈｅ ｔｈｒｅｅ ｄｅｔｅｒｍｉｎａｎｔｓ ｏｆ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ：ｅｃｏｎｏｍｉｅｓ ｏｆ ｓｃａｌｅ，ｐｒｏｄｕｃｔ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ ａｎｄ ｄｉｖｅｒｓｉｆｉｃａｔｉｏｎ．Ｐｏｓｓｉｂｌｅ ｅｃｏｎｏｍｉｅｓ ｏｆ ｓｃａｌｅ ｉｎ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ａｒｅ ｄｕｅ ｔｏ ｔｈｅ｜Ｆ ｌｅａｒｎｉｎｇ ｂｙ ｄｏｉｎｇ ｅｆｆｅｃｔ ｄｕｒｉｎｇ ｔｈｅ ａｕｄｉｔｏｒ Ｓ ｉｎｄｕｓｔｒｉａｌ ｋｎｏｗｌｅｄｇｅ ａｃｃｕｍｕｌａｔｉｎｇ ｐｒｏｃｅｓｓ ａｎｄ ｃｅｒｔａｉｎ ｄｅｇｒｅｅｓ ｏｆ ａｓｓｅｔ ｓｐｅｃｉｆｉｃｉｔｙ ｏｆ ｉｎｄｕｓｔｒｙ ｓｐｅｃｉａｌｉｓｔ．Ａｕｄｉｔ ｐｒｏｄｕｃｔ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ ｃａｎ ｉｎｃｌｕｄｅ ｑｕａｌｉｔｙ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ ｏｆ ａｕｄｉｔ ｏｐｉｎｉｏｎ，ｓｉｇｎａｌｉｎｇ ｆｕｎｃｔｉｏｎ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ ａｎｄ ｉｎｓｕｒａｎｃｅ ［收稿Ｉ／ｔ期］２００７—０１—０８ ［本刊网址・在线杂志］ｈｔｔｐ：／／ｗｗｗ．ｊｏｕｒｎａｌｓ．ｚｊｕ．ｅｄｕ．ｃｎ／ｓｏｃ ［基金项目］国家自然科学基金资助项目（７０６７２１０１，７０８０２０５６）；中国博士后科学基金一等资助项目（２００８０４３０２１１）；浙江省 哲学社会科学规划课题后期资助项目（０８ＨＱＺＺＯ２Ｏ） ［作者简介］１．韩洪灵，男，浙江大学管理学院会计与财务管理系教师，会计学博士，主要从事资本市场审计理论与审计 市场问题研究；２．陈汉文，男，厦门大学管理学院会计学系教授，博士生导师，会计学博士。主要从事公司治理与审计问题 研究。 ９２ 浙江大学学报（人文社会科学版） 第３９卷 ｆｕｎｃｔｉｏｎ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ．Ｃｏｎｓｕｌｔｉｎｇ ｓｅｒｖｉｃｅｓ ｍａｙ ａｆｆｅｃｔ ｔｈｅ ｐｒｉｃｅ ａｎｄ ｃｏｓｔ ｏｆ ａｕｄｉｔ ｓｅｒｖｉｃｅｓ ａｎｄ ｔｈｅ ｗｈｏｌｅ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ ｂｅｃａｕｓｅ ｏｆ ｔｈｅ ｅｘｉｓｔｅｎｃｅ ｏｆ ｃｒｏｓｓ—ｓｕｂｓｉｄｉｚｉｎｇ ｂｅｔｗｅｅｎ ａｕｄｉｔ ａｎｄ ｃｏｎｓｕｌｔｉｎｇ ｓｅｒｖｉｃｅｓ ｉｎｄｕｃｅｄ ｂｙ ｅｃｏｎｏｍｉｅｓ ｏｆ ｓｃｏｐｅ ａｎｄ ｋｎｏｗｌｅｄｇｅ ｓｐｉｌｌｏｖｅｒｓ． Ｃｕｒｒｅｎｔ Ｃｈｉｎｅｓｅ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ ｈａｓ ｔｈｒｅｅ ｓｐｅｃｉａｌ ｃｈａｒａｃｔｅｒｉｓｔｉｃｓ：ｄｅｃｅｎｔｒａｌｉｚａｔｉｏｎ， ｐａｒｔｉｔｉｏｎ ａｎｄ ｌｏｗ ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ．Ｔｈｅｓｅ ｃｈａｒａｃｔｅｒｉｓｔｉｃｓ ａｒｅ ｇｒｅａｔｌｙ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔ ｆｒｏｍ ｔｈａｔ ｏｆ Ｗｅｓｔｅｒｎ ｄｅｖｅｌｏｐｅｄ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ，ｂｕｔ ｒｅｓｅａｒｃｈｅｒｓ ｈａｖｅｎ’ｔ ｓｙｓｔｅｍａｔｉｃａｌｌｙ ｐｒｏｖｉｄｅｄ ｉｎｓｔｉｔｕｔｉｏｎａｌ ｅｘｐｌａｎａｔｉｏｎｓ ｂｙ ｆｏｌｌｏｗｉｎｇ ｓｔｒｕｃｔｕｒａｌｉｓｍ．Ｆｏｒ ｔｈｉｓ ｒｅａｓｏｎ，ｓｏｍｅ ｉｍｐｏｒｔａｎｔ ｒｅｓｅａｒｃｈ ｄｉｒｅｃｔｉｏｎｓ ｉｎ ｔｈｅ Ｃｈｉｎｅｓｅ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ａｒｅ ａｌｓｏ ｄｉｓｃｕｓｓｅｄ ｉｎ ｔｈｉｓ ｐａｐｅｒ．Ｐｏｔｅｎｔｉａ１ ｖａｌｕａｂｌｅ ｒｅｓｅａｒｃｈ ｔｏｐｉｃｓ ｉｎｃｌｕｄｅ：（１）Ｉｓ ｔｈｅ ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ ｂｅｔｗｅｅｎ ＣＰＡ ｆｉｒｍｓ ｅｆｆｉｃｉｅｎｔ ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ ｏｒ ｉｎｅｆｆｉｃｉｅｎｔ ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ？（２）Ｗｈａｔ ｉＳ ｔｈｅ ｉｍｐａｃｔ ｏｆ ｔｈｅ ｍｅｒｇｅｒ ｏｆ Ｃｈｉｎａ’Ｓ ＣＰＡ ｆｉｒｍｓ ｏｎ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ？Ｃａｎ ｉｔ １ｃａｄ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ｔＯ ｈｉｇｈｅｒ ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ？（３）Ｗｈａｔ ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｖｅ ｓｔｒａｔｅｇｙ ｄｏ ｉｎｔｅｒｎａｔｉｏｎａｌ ｂｉｇ ｆｏｕｒ”ａｐｐｌｙ ｉｎ ｔｈｅ Ｃｈｉｎｅｓｅ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ？Ｉｓ ｉｔ ａ ｒｅｓｐｏｎｓｅ ｔｏ ｔｈｅ ｓｐｅｃｉａｌ ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ？（４）ＡＳ Ｃｈｉｎｅｓｅ ＣＰＡ ｆｉｒｍｓ ｂｅｃｏｍｅ ｌａｒｇｅｒ ａｎｄ ｌａｒｇｅｒ，ｗｈａｔ ｃｈａｒａｃｔｅｒｉｓｔｉｃｓ ｗｉｌｌ ａｐｐｅａｒ ｉｎ ｔｈｅ ａｓｐｅｃｔｓ ｏｆ ｅｃｏｎｏｍｉｅｓ ｏｆ ｓｃａｌｅ，ｐｒｏｄｕｃｔ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ ａｎｄ ｄｉｖｅｒｓ．ｆｉｃａｔｉｏｎ？ Ｋｅｙ ｗｏｒｄｓ：ａｕｄｉｔ ｍａｒｋｅｔ；ｓｔｒｕｃｔｕｒａｌｉｓｍ；ｅｃｏｎｏｍｉｅｓ ｏｆ ｓｃａｌｅ；ｐｒｏｄｕｃｔ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ；ｄｉｖｅｒｓｉｆｉｃａｔｉｏｎ 审计市场竞争的性质及在竞争环境中会计师事务所的行为与绩效是一个被广泛关注的话 题。在国际上，大型会计师事务所的持续合并现象①引起了人们对合并是否会妨碍有效竞争以 及竞争的削弱是否会腐蚀审计独立性的担忧。２００２年，美国颁布的《萨班斯一奥克斯雷法》敦促 会计总署（ＧＡＯ）对会计师事务所的合并问题进行研究与报告，以确定导致事务所合并的原因及 其对现时和未来的影响，进而确定如何刺激竞争，如何解决因有限竞争而导致的高成本、低质量 的审计服务等问题。以上关注暗示着审计市场的有效运行需要恰当的管制，而恰当的管制必须 建立在对审计市场的结构及其决定因素有着清晰理解的基础上ＥｌｌＩ Ｓ１。鉴于目前我国的审计市场 正处于初步发展进程中，关于我国审计市场系统性的产业组织研究还处于初步探索中，本文利 用结构主义的研究范式探讨审计市场结构的决定因素及其与事务所行为和绩效之间的关系，并 对相关的研究进行综评，以期为透视我国审计市场的结构及其决定因素提供一个较为全面的分 析框架与研究视野。 审计市场的产业组织分析：结构主义的观点 对产业组织的一个首要关注便是产业市场上的公司能否按提高社会福利的方式行事。产业组 织理论在２０世纪６Ｏ年代同时出现了“结构主义”（哈佛学派）和“行为主义”（芝加哥学派）两种理论 流派。结构主义（ｓｔｒｕｃｔｕｒａｌｉｓｍ）建立在贝恩的两项经验性研究——对经济绩效的衡量以及市场结 构与绩效的关系基础之上 ，得出市场集中度与经济绩效正相关的结论，并发现平均回报率在高壁 垒条件下明显高于低壁垒的现象。围绕着这些经验研究结论的解释，贝恩建立了市场结构决定市 ①国际“八大”所在１ ９８９年合并为国际“六大”所，而在１ ９９７年又进一步合并为“五大”所。在２００２年，随着美国安达信被 休斯敦地方法院作出妨碍司法调查的处罚，安达信会计公司已经分崩离析，从而使“五大”又变成了“四大”。需要特别 指出的是，在审计文献中，“Ｂｉｇ Ｎ”是指特定时期国际上最大的几家会计师事务所。本文所讲的“十大”、“八大”、“六 大”、“五大”、“四大”分别与Ｂｉｇ１０、Ｂｉｇ８、Ｂｉｇ６、Ｂｉｇ５、Ｂｉｇ４相对应。通常，在特定的时期，除国际“Ｂｉｇ Ｎ”会计师事务所外， 其他均为全国性或区域性的中小型会计师事务所。 第２期 韩洪灵陈汉文：审计市场结构的决定因素分析——结构主义的研究范式及其述评 ９３ 场行为，特别是市场绩效的理论假定①Ｉ３¨８。。结构主义的一个中心思想是，有效的竞争依赖于市场 结构，有效的竞争将产生改进社会福利的绩效。因此，结构主义遵循“结构（ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ）一行为 （ｂｅｈａｖｉｏｒ）一绩效（ｐｅｒｆｏｒｍａｎｃｅ）”的范式，即市场结构决定市场行为，在给定的市场结构下，市场行 为又决定了市场绩效。好的绩效是由低集中度和具有竞争行为的市场结构所驱动的。结构主义的 分析起点是完全竞争和垄断的基本市场模型，它们是现实世界中所有市场状态分布的两个端点，在 这两个极端之间，市场结构从完全竞争向垄断市场的移动必然导致市场行为的性质相应地发生变 化，并最终导致市场绩效所谓“由好向坏”的变化＿４ｊｇ。 对于审计市场的开创性研究源自Ｚｅｆｆ和Ｆｏｓｓｕｍ，他们指出，要深入地理解审计市场的竞争特 性，就必须研究公共会计师事务所是如何成长、壮大及获得其自身品质的，在此基础上对事务所的 市场行为进行研究Ｉ５］。自此，产业组织分析的结构主义为该领域的研究提供了一个有用的框架。 一般而言，审计市场中至少有４—８家相近的竞争对手，因此关键的问题是确定审计市场是属于寡 头垄断（ｔｉｇｈｔ ｏｌｉｇｏｐｏｌｙ）还是多头垄断（１ｏｏｓｅ ｏｌｉｇｏｐｏｌｙ），共谋是否可能。寡头垄断有更少的竞争 者、更高的集中度、稳定的市场份额及中等到较高程度的进人障碍；多头垄断有相对较低的集中度、 不稳定的市场份额和较低程度的进入障碍。两者的主要区别在于共谋的可能性程度。Ｙａｒｄｌｅｙ等 人指出，在寡头垄断中，共谋通常是心照不宣的；事务所建立一定程度的共享知识和信任以允许价 格固定，而没有外在的控制和惩罚机制；与之相反，在多头垄断中，很少可以促成心照不宣的 垄断 。 。 早期的一些研究应用描述性统计的方法对单个事务所的市场份额进行计量，报告了高集中度 的证据。Ｂｕｒｔｏｎ和Ｒｏｂｅｒｔｓ指出，９２家事务所在１９５２年审计的６２０家公司，在１９５５—１９６５年间 至少有一次被列在财富５００强上。在１９６５年，只有３７家不同的事务所参与了这些公司的审计，其 中的５９９家公司只由１６家不同的事务所审计 ］。Ｚｅｆｆ和Ｆｏｓｓｕｍ描述了１９６５年Ｆｏｒｔｕｎｅ名单上 的上市公司中单个事务所的份额，发现“八大”主导了整个市场，但主导的程度因行业的不同而不 同［引。Ｓｃｈｉｆｆ和Ｆｒｉｅｄ： 、Ｔｏｍｃｚｙｋ和Ｒｅａｄ：。］以及Ｔｏｎｇｅ和Ｗｏｏｔｔｏｎｌｇ 按照Ｚｅｆｆ和Ｆｏｓｓｕｍ的方 法报告了不同国家的类似结果。一般认为，ＣＲ ④大于６Ｏ 就是严重的卖方垄断，而低于４０ 则属 于轻微的卖方垄断。审计服务供应者的快速减少引起了人们对审计市场的结构已经发生变动的担 心，以及这种变动会对事务所的竞争行为产生影响。具体而言，认为审计市场由自由竞争转入垄断 竞争，指责大型事务所垄断审计市场，并由此引发全社会的广泛关注和争论。 市场结构之所以会受到关注，是因为它可能会影响事务所的行为与绩效。那么，审计市场的高 集中度是否一定意味着共谋与垄断的存在以及竞争的缺失呢？高集中度是审计市场的内在要求还 是共谋结果③？Ｄｏｐｕｃｈ和Ｓｉｍｕｎｉｃ检验了事务所之间市场份额的稳定性，发现即使只是考虑财富 ①尽管芝加哥学派也是从主流的微观经济学理论出发，但在分析方法、思路及政策含义中存在许多差异：（１）在分析方法 上，结构主义强调了经验性的检验过程，通过对现象的分析得出解释；芝加哥学派则通过理论模型分析，从价格理论固有 的前提出发，演绎出各种结论。（２）在分析角度上，前者强调了如何改善资源的低效率配置等市场绩效作为产业组织的主 要问题对象，讨论市场均衡势力形成所需的固有的结构条件；后者重视长期的竞争效率均衡，坚持短期的低效率、非均衡 可以通过技术创新、自由进入和退出来得到解决。（３）在政策含义上，前者强调了政府对高集中度产业的反托拉斯干预； 后者反对政府干预，认为政府干预本身会带来壁垒，降低市场机制的配置效率。参见周耀东《现代产业组织理论的沿革和 发展》，载《经济评论９２００２年第４期，第１１２—１ｌ６页 ②ＣＲ 即最大的四家会计师事务所所占的整个审计市场份额 ③若按照芝加哥学派“行为主义”的观点～—企业的绩效决定行为进而决定市场结构，那么审计市场自身会拥有强大的反垄 断力量，高集中度并不妨碍竞争自由，市场竞争形成的集中恰好是效率的证明，而不是相反。这样的话，检验审计市场是 否属于一个有效竞争的市场的唯一方法就是直接测试事务所是否存在操纵市场的行为，而不是从市场结构中去推断审计 师的行为。 ９４ 浙江大学学报（人文社会科学版） 第３９卷 ５００强的公司，在１９６５—１９７５年间，３２个行业中有２４个行业的“八大”事务所的市场份额发生了变 动。因此，他们认为，不稳定的市场份额不利于“八大”维持共谋，高集中度并不一定意味着竞争的 缺失 。 由于共谋的首要结果是使大型事务所有能力获得对审计定价的控制权，那么一个自然的研究 思路便是检验审计定价能否反映边际审计成本。如果审计市场是竞争的，那么审计费用也应该是 竞争性的，从而反映边际审计成本。有关审计费用的研究试图发现审计费用与成本因素之间的一 致性关系。审计市场的研究者可以直接从客户或公开信息中获得收费的数据，然而成本数据是不 可获得的，研究者无法对成本进行直接的计量，只有采用审计成本因素的替代计量。Ｓｉｍｕｎｉｃ构造 了一个将审计费用与潜在的第三方损失和产品的相对成本联系起来的经济学模型。此模型的三个 组成部分是：（１）客户损失暴露（ｃｌｉｅｎｔ ｌｏｓｓ ｅｘｐｏｓｕｒｅ），它代表事务所的商业风险；（２）客户分享损 失的能力，它代表客户承担部分审计师责任的能力；（３）审计师的生产函数ｌ＿】 。许多研究应用这 些成本因素的多种经验计量作为控制变量，结果表明，审计费用变动的大部分可以由此模型来解 释。审计收费行为的证据表明，审计定价反映了影响审计的边际成本因素，这为审计市场的竞争性 质提供了证据。Ｓｉｍｏｎ和Ｆｒａｎｃｉｓ还发现了初始审计约定中的低价揽客行为（１ｏｗ—ｂａｌｌｉｎｇ），并持续 到第三年［】引。低价揽客是现任审计师预期能获取未来准租金的一种理性的竞争性反应，是现任审 计师为以后获取竞争优势不得不付出的代价。这一结论也意味着审计市场上价格竞争行为是非常 激烈的。 因此，已有的证据表明，事务所之间存在激烈的价格竞争，而且审计师变更也大量存在，尚未发 现大型事务所限定价格、分占市场的证据。于是，一个关键的问题便是，高集中度的审计市场结构 与竞争激烈的审计定价行为并存的局面是如何形成的？对这一问题的解读需要进一步考察审计市 场的性质及其结构的决定因素。 二、审计市场结构的决定因素：规模经济、产品差异性与服务多元化 审计市场的高集中度引起了对共谋行为损害竞争的关注。然而，相对市场份额的不稳定性又 意味着审计市场并非处于寡头垄断的条件下。低价揽客以及审计收费与成本相关联的经验证据表 明，价格竞争也许是市场中的主导性行为，高集中度也许是基本审计市场条件的后果，而不是共谋 行为。为对审计市场的高集中度与价格竞争行为这一结构主义观下的矛盾进行解释，经验研究者 提供了有关审计市场结构的三个重要决定因素的证据：规模经济（ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ ｏｆ ｓｃａｌｅ）、产品差异 性（ｐｒｏｄｕｃｔ ｄｉｆｆｅｒｅｎｔｉａｔｉｏｎ）和服务多元化（ｄｉｖｅｒｓｉｆｉｃａｔｉｏｎ）。 （一）规模经济：行业专门化下的生产成本曲线 规模经济的存在可以解释为什么审计市场具有高集中度和由大型事务所主导的同时存在竞争 性的审计定价行为①。规模经济意味着“长期平均成本曲线”向下倾斜，长期平均成本曲线上的最 低点就是“最小最佳规模（Ｍｉｎｉｎｕｍ Ｏｐｔｉｍａｌ Ｓｃａｌｅ）”，即最低平均审计成本只有在一定的批量产出 时获得。规模经济的优势在于较高的运行效率，这种效率反映在较高的利润或较低的收费上。审 ①需要指出的是，对于规模经济效应能否支持高集中度与竞争行为的并存，“结构主义”与“行为主义”也存在分歧。前者认 为，由于在位者的效率优势，规模经济会造成进入壁垒，这最终会造成对竞争的削弱，因此，对由任何原因导致的高集中度 行业和大企业需要实施严格的规制，甚至是解构大企业。而后者认为，规模经济不会造成进入壁垒，因为潜在进入者一旦 进入，就与在位者面临同样的条件，也可以通过增加产量获得规模效应，大企业存在规模经济是市场效率的选择。而且由 于潜在进入者的存在，大企业也不可能垄断定价。 第２期 韩洪灵 陈汉文：审计市场结构的决定因素分析——结构主义的研究范式及其述评 ９５ 计市场可能存在的规模经济的原因是审计师行业知识累积过程中的“干中学”（１ｅａｒｎｉｎｇ ｂｙ ｄｏｉｎｇ） 效应和行业专家的某种程度上的“资产专用性”。Ｍｏｒｏｎｅｙ以实验研究的方式发现，在审计判断过 程的每一个阶段，行业专家比非行业专家有更高的决策效率，决策效率的提高可能导致规模经济的 产生＿１ 。对审计市场规模经济的直接检验需要事务所的成本数据，在成本数据缺乏的情况下，研 究者通过对审计收费行为的观察以考察审计市场可能存在的规模经济现象。 如果审计市场被视为是同质的产品市场，存在价格竞争和价格非弹性，那么只有具有成本效应 的公司才能在较长的时间里获得市场份额。Ｅｉｃｈｅｎｓｅｈｅｒ和Ｄａｎｏｓ发现，在受管制的行业和ＩＰＯ 市场，事务所的集中程度很高，而且在受管制的行业中，审计收费相对较低；在对“八大”进行分析时 发现，客户在选择事务所时，事务所的行业专门化是客户进行选择的主要考虑因素。这些结果意味 着，在受管制行业和ＩＰ０市场中审计师通过行业专门化获得规模经济口 。Ｄａｎｏｓ和Ｅｉｃｈｅｎｓｅｈｅｒ 通过考察事务所在某一时点上的市场份额与其嗣后市场份额的变动之间的关系，来探寻规模经济 存在的证据。他们发现，只有行业市场份额以及行业市场份额与总体市场份额的交互项对嗣后市 场份额的影响是显著的。这些结果意味着，如果审计市场存在规模经济，那么他们是行业特定的而 不是所有行业的［１ 。Ｈａｓｋｉｎｓ和Ｗｉｌｌｉａｍｓ考虑了客户公司的合并后，发现“八大”事务所客户合并 其他事务所客户的显著证据，此外，其客户处于合并活动比较活跃的行业的事务所也越趋于成长为 行业审计的主导者ｕ 。 在管制行业中相对较低的审计费用意味着可能存在规模经济。如果大型事务所和小型事务所 都包括在样本中，行业专门化对审计师选择影响的研究没有发现显著的结果。然而，由于在仅考虑 大客户的研究中行业专门化是显著的［１ ，因此规模经济可能在大客户市场中存在。对ＩＰＯ市场的 研究结果不支持规模经济的存在。Ｂｅａｔｔｙ认为，越有声誉的保险商，越愿意接受大型事务所的客 户，聘请“八大”的ＩＰＯ公司有更低的财务杠杆，他们的新股发行在市场上表现也更佳。Ｂｅａｔｔｙ的 研究发现，大型事务所在ＩＰＯ审计中获得更高的审计费用。更大的需求和更高的审计费用这两者 的合并说明产品的差异性而不是规模经济。然而，Ｂｅａｔｔｙ还发现，ＩＰＯ审计市场中大所之间存在绩 效差异，这又意味着规模经济可能在大客户市场中存在ｌｌ 。Ｓｉｍｕｎｉｃ假定小客户市场应该会表现 出竞争性市场的特征，因为有数量众多的事务所活跃在该市场中。Ｓｉｍｕｎｉｃ根据其审计定价模型， 通过比较大小客户市场来推导审计行业的总体竞争水平。他认为，竞争性市场和大型事务所的收 费溢价这两者的合并意味着“八大”具有产品差异性＿１ｌｌ¨ 。Ｆｒａｎｃｉｓ和Ｓｉｍｏｎ发现，大小客户市 场上有着不同的审计收费行为，即在小客户市场中存在大型事务所的收费溢价，表明大型事务所提 供了异质产品；而在大客户市场中大小事务所的审计收费没有差别，这表明大客户市场受到规模经 济效应的影响［】 。Ｂａｎｋｅｒ等人发现，２０世纪９０年代后半期，事务所之间的并购活动增强了其盈 利能力，并将此归因于有利的规模经济 。 因此，尽管规模经济的直接证据是不可获得的，但在管制的行业和其他行业的大客户市场中可 能存在规模经济。然而，大型事务所因为规模经济而具有的成本优势并不能解释大型事务所收取 更高的审计费用。客户只有从大型事务所那里获得额外的好处，才能向大型事务所支付更高的审 计费用。为此，研究者又以产品差异性对大型事务所的审计费用溢价进行解释。 （二）产品差异性：质量差异、信号机制与保险功能 审计的最终产品是一份对客户财务报表公允性意见的报告，如果大型事务所能使客户相信他 们的产品具有差别性，他们就可以收取差别化的费用。审计产品可能的差异性包括三方面： （１）审计意见质量差异，即不同的事务所具有不同的审计技术和审计成本投入，从而导致审计意见 本身的质量差异；（２）不同的信号传递功能，即不同的事务所累积了不同的声誉与品牌，从而使不同事 浙江大学学报（人文社会科学版） 第３９卷 务所的审计意见能传递客户差异化的信息；（３）不同的损失保险能力，即不同的事务所具有不同的 资本累积，从而在面临诉讼时有不同的赔偿能力。 审计意见质量的直接衡量指标（审计工作底稿和审计师的整个工作过程）是不可观察的。在理 论上，审计意见质量是以下两者的联合：（１）用于收集支持证据的努力和技能，即发现错误与舞弊 的概率；（２）审计师真实报告其发现的意愿，即报告所发现的错误与舞弊的概率。已有的用来度量 审计意见质量差异的三个指标是：行业专长性（ｉｎｄｕｓｔｒｙ ｅｘｐｅｒｔｉｓｅ）、意见兜售（ｏｐｉｎｉｏｎ ｓｈｏｐｐｉｎｇ） 和诉讼经历（１ｉｔｉｇａｔｉｏｎ ｅｘｐｅｒｉｅｎｃｅ）。行业专长性可以代表更好的审计证据收集能力，意见兜售表 明审计师不能抵制客户的压力，而诉讼经历则是审计失败的替代。 审计意见质量一定程度上是审计师的行业专门知识的函数，从直觉来看，大型事务所在行业专 长性方面要优于小型事务所。Ｂｅａｓｌｅｙ和Ｐｅｔｒｏｎｉ的研究表明，行业专家能提供更高质量的审 计ｌ２ 。ＤｅＦｏｎｄ等人指出，具有行业专长性的事务所收取了更高的收费＿２ 。Ｂａｓｉｏｕｄｉｓ等人对英国 审计市场的研究表明，与全国层次的行业专门化审计师和非行业专门化审计师相比，区域层次的行 业专门化审计师获取了更高的审计收费溢价［２ 。有关意见购买的两个关键问题是：意见购买能 成功吗？大型事务所比小型事务所更会兜售意见吗？如果小型事务所更倾向于意见兜售，那么意 见兜售能够解释大型事务所的费用溢价。研究者较少报告意见兜售及不同的事务所在意见兜售倾 向上的差异的证据。特别是，研究者发现审计师变更与会计原则变更、管理层更换、在公司破产前 收到保留意见、客户事后报告的财务业绩等之间不存在显著的相关关系。Ｓｍｉｔｈ指出，在 １９７７—１９８２年间变更了审计师的公司中，只有五家公司的后任审计师发布了标准意见，而其前任审 计师可能会继续发布保留意见。诉讼活动与审计意见质量之间应该存在负向关系ｌ１ｌ１∞。Ｐａｌｍｒｏｓｅ 发现，尽管“八大”之间是否存在显著的差异依赖于其使用的计量方法，但“八大”作为一组比“非八 大”具有更好的诉讼记录 。这些结果支持大型事务所具有更高的审计意见质量。然而，客户特 征差异也可以用来解释事务所之间的诉讼记录差异，不同的事务所可能存在诉讼偏好的差别，因 此，报告的事务所诉讼活动记录的差异可能包含了诉讼偏好的差异，就不完全反映不同事务所的审 计意见质量差异。 因此，总体上很少有证据表明大型事务所与小型事务所之间存在显著的审计意见质量上的差 异。如果审计意见质量差异驱动大型事务所的费用溢价，那么质量差异应该可观察到。行业专长 性、诉讼和意见购买的经验研究没有为可观察的质量差异提供一致的证据。那么，审计产品的差异 性究竟是由什么因素驱动的？ 事务所类型作为一种信号（ｓｉｇｎａｌｉｎｇ），也许是不同事务所之间审计产品相区别的一个属性。 审计师的类型可能向市场参与者传递了关于经理层对未来现金流评估的信号，从而能够在一定程 度上将高质量的企业与低质量的企业区分开来，客户所聘请的事务所类型能影响ＩＰＯ定价。 Ｂｅａｔｔｙ的经验证据表明，聘请全国知名的事务所可在初次发行时提高发行价格，而初次发行时风险 较大的客户会聘请小型事务所，这样他们也要花更长的时间来登记其证券＿１ ８＿ ” 。Ｂｅａｔｔｙ直接测 试了Ｔｉｔｍａｎ和Ｔｒｕｍａｎ的分析性模型 引，结果发现那些选择大型事务所的ＩＰＯ公司股票，其在一 级市场的投资收益率较低，因此ＩＰＯ公司能通过聘请大型事务所提高股票发行价格 。ＤｅＦｏｎｄ 研究了客户聘请事务所类型与客户特征之间的关联性，其结果表明，相对而言，将主审事务所变更 为“八大”的客户，其公司规模处于不断扩大的趋势中，具有更高的财务杠杆比率和较高的成长 性 。Ｈｅａｌｙ和Ｌｙｓ研究了当主审事务所被“八大”兼并时，客户在续聘事务所方面的反应。结果 发现，那些继续聘请兼并后的“八大”的公司大都具有以下特征：公司规模较大，在其主审事务所被 兼并前三年具有更高的增长率，且其经营风险较小Ｉ２ 。Ｗａｌｌａｃｅ关于六个国家的证据显示，选择 “五大”事务所进行审计，利息成本更低ｌ＿２ 。这些证据有力地证明了不同的事务所能为客户传递其 第２期 韩洪灵 陈汉文：审计市场结构的决定因素分析——结构主义的研究范式及其述评 ９７ 不Ｉ司特征的“信号”。 在证券法下，审计师要对因使用有问题的财务报表而遭受损失的第三方承担责任。自２Ｏ世纪６０ 年代出现针对审计师的诉讼爆炸现象以来，审计理论界开始日益盛行审计需求的保险假说（ｉｎｓｕｒａｎｃｅ ｈｙｐｏｔｈｅｓｅｓ）。审计需求的保险假说是以风险转嫁理论为基础的，它认为审计具有保险价值，即它能够 在审计失败时向投资者提供赔偿，审计师被视为财务信息风险的保险人。由于审计师拥有“深口袋” （ｄｅｅｐ ｐｏｃｋｅｔｓ），法院也通常认为审计师是财务信息准确性的担保人，也似乎将审计师作为一种风险社 会化的工具。这样，不同的事务所因不同的资本累积而具有不同的损失赔偿能力，大型事务所对投资 者而言就具有更高的保险价值，进而大型事务所可以收取更高的审计费用。Ｗａｌｌａｃｅ的研究表明，审 计师充当了保险人的角色，与其监督角色不一致ｌ＿２ 。审计师面临的固有风险是投资者面临的信息风 险的函数，法院通过分配审计责任来部分转嫁降低信息风险的成本，聘请大型事务所审计是董事会对 不断增加的法律风险所作出的反应。考虑到代理人的代理关系以及大型事务所的“深口袋”优势，必 然产生对“五大”事务所的审计需求。Ｏ’Ｒａｉｌｌｙ等人的经验研究也表明，审计兼具鉴证价值与保险价 值，证券市场会对审计的保险价值作出反应ｌ＿２ 。这些证据意味着不同的事务所类型因其有不同的保 险功能而导致审计的产品差异性，进而可以收取差异化的审计费用。 （三）业务多元化：知识溢出、范围经济与交叉补贴 随着社会需求及信息使用者的不断变化，审计师凭其专业胜任能力方面的优势，从单一的审计服 务扩展到包括簿记、评估、精算、系统设计等在内的“一站式”咨询服务（ａｄｖｉｓｏｒｙ ｓｅｒｖｉｃｅ），审计师成为 客户的商业伙伴和全方位的信息专家，以维持其总收入的持续增长。业务多元化对竞争的损害在于 多元化所可能形成的业务间的交叉补贴（ｃｒｏｓｓ—ｓｕｂｓｉｄｉｚｉｎｇ），许多人认为“审计是为了招揽客户而削本 出售的商品”。鉴于审计服务与咨询服务之间的交叉补贴，咨询服务可能会影响审计服务的收费、成 本及审计市场结构，从而会改变事务所的特定竞争态势。审计与咨询服务之间交叉补贴形成的可能 原因是“知识溢出”（ｋｎｏｗｌｅｄｇｅ ｓｐｉｌｌｏｖｅｒｓ）和“范围经济”（ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ ｏｆ ｓｃｏｐｅ）。至于咨询服务到底如何 影响审计的定价，理论界有两种不同的观点：一种观点认为，客户向同一事务所同时购买审计与咨询 服务时，提供咨询服务所获得的知识，可能向审计产品“溢出”，从而节省审计成本，提高审计产品的效 率，事务所可以据此提供价格折扣；另一种观点则认为，审计服务中所获得的知识向咨询服务“溢出”， 这样事务所可以为客户提供高质量的咨询服务，客户为此需要支付较高的审计费用。 Ａｎｔｌｅ和Ｄｅｍｓｋｉ运用经济模型论证了客户和审计师的报酬取决于他们的预期报告，他们有动机 去采取共同的行动，甚至是直接勾结起来，此时赚钱的咨询合同可能被当做“额外支付”的一种方便的 隐瞒手段＿３ 。Ｓｉｍｕｎｉｃ对审计与咨询服务之间的关系进行了实验分析，结果表明两者之间的成本与 定价存在巨大的依赖关系 。Ｐａｌｍｏｒｓｅ根据Ｓｉｍｍｎｉｃ的实验结果又进行了实证调查，发现审计费用 与咨询费用之间有明确的关系：当咨询服务由现任审计师提供时，审计费用比预计的要低；反之，则 审计费用比预计的要高。这进一步佐证了咨询服务与审计服务之间存在交叉补贴的可能 。Ｇｕｌ等 人从审计师独立性的角度研究了咨询服务对审计服务的影响，研究结果表明，咨询服务对审计师独立 性的损害与审计任期有关，只有在短任期下（三年及以下），咨询费用才与可操控的流动性应计存在显 著的正相关关系 ３＿ｊ］。 如果在审计过程中所获得的知识与信息能用于咨询服务，那么这种知识溢出可以提高审计的 价值与审计收费，这样知识溢出可以解释大型事务所的费用溢价。知识溢出是对特定客户执行审 计与咨询服务成本的信息，这种信息可能导致范围经济。由此，对客户而言，从同一事务所获得审 计与咨询服务将更为有利。Ａｎｔｌｅ和Ｄｅｍｓｋｉ的分析性模型研究了审计服务与咨询服务交叉补贴 的条件，当审计服务的成本与咨询服务的成本正相关时，范围经济将不存在；当两者负相关时，范围 ９８ 浙江大学学报（人文社会科学版） 第３９卷 经济将存在 。Ｐａｎｙ和Ｒｅｃｋｅｒｓ发现，同时提供咨询服务的事务所收取了更高的审计费用，表明 咨询服务与审计服务具有正协同效应＿３ 。Ｐａｌｍｒｏｓｅ则发现，购买了咨询服务的客户支付了更高的 审计费用，而不管该客户是从对其执行审计的事务所购买还是从其他渠道购买。。 。这样，知识溢 出不可能存在，因为咨询与审计服务并非由同一事务所提供。所以有观点认为，对同时提供审计和 咨询服务的事务所而言，较高的审计费用可能是因为咨询服务能提供审计线索，从而使审计师要求 同时购买两种服务的客户支付较高的审计费用，但较高的审计费用是与审计师额外的审计努力相 联系的。Ｂｅｃｋ等人则认为，重复发生与非重复发生的咨询服务可能有不同的溢出效应，但他们未 能给出有关知识溢出的较强的经验证据 引。因此，从总体上看，潜在的知识溢出与范围经济可能 因不同类型的咨询服务而存在。 三、我国审计市场结构研究的暂行结论：分散、分割与低集中度 目前我国审计市场正处于初步的市场化进程之中，关于我国审计市场系统性的产业组织研究 尚处于初步的探索之中。ＤｅＦｏｎｄ等人最早对我国审计市场结构展开经验研究，他们发现在审计 独立性提高后的１９９５年度和１９９６年度，“十大”事务所在ＩＰＯ市场上的份额显著下降，而独立性 相对较低的“非十大”事务所的市场份额则显著上升，即发现了审计独立性的提高与审计市场相背 离的现象 。易琮运用１９９７—２ＯＯＯ年我国审计市场的数据，对这一现象作了进一步的研究。她 的研究显示，近年来我国审计市场的集中度事实上呈现出逐渐上升的趋势ｌ３ ］１ 。这种结论的差 异，一方面可归因于衡量指标的不同，另一方面也可能反映了自１９９７年以来事务所脱钩改制的行 业制度变革对于市场结构的影响。她的证据还表明，我国审计行业的盈利水平也呈上升趋势，审计 市场的制度变迁带来了市场绩效的改进。 夏冬林和林震昃则以我国上市公司２００１年年报披露的审计费用为依据，指出无论从行业集中度 还是收费水平、人均劳动生产率、利润率看，我国审计市场还是一个竞争性的市场［３ 。如果从过度竞 争损害事务所独立性的命题推论，目前我国审计质量不高的原因之一就是这种竞争性的市场结构。 刘明辉等人以１９９８－－２０００年期间所有Ａ股上市公司为样本，对我国审计市场集中度和审计质量的关 系进行了实证研究。其结果表明，我国事务所审计质量与审计市场集中度之间存在一种倒Ｕ形函数 关系，并且平均来说，当一个事务所市场份额（按客户家数）达到７ 时，其审计质量达到最高。他们 认为，有必要在我国构造“寡占型”的审计市场结构，大力培育较大规模的事务所，以提高审计质量和 事务所的国际竞争力【３ 。张立民和管劲松采用２００２年度上市公司年报的公开数据对我国Ａ股审计 市场结构进行了分析，认为我国Ａ股审计市场尚未形成垄断竞争，尚未表现出明显的专业化，存在明 显的地区分割现象，虽然成熟度不高，但也不是一个行政性收费市场¨４ 。 耿建新和房巧玲在采用聚类方法分析我国审计市场２００１年和２００２年的数据后发现，目前我 国审计市场中已存在典型的十余家大型事务所ｌ４ 。刘明辉和徐正刚以２００２－－２００４年我国审计市 场的数据分析发现，“四大”在大客户市场上存在明显的规模经济效应，而本土事务所则呈现出规模 不经济的状态＿４ 。曹强等利用包络数据分析法（ＤＥＡ）对２００４－－２００５年我国审计市场上行业专门 化对规模经济效应的影响进行了研究，结果表明会计师事务所的行业专门化与审计生产效率显著 正相关Ｉ４ 。近年来，我国会计师事务所的持续合并与规模扩大①为事务所走行业专门化的发展道 ①自２０００年开始，我国审计市场上出现了持续不断的事务所合并浪潮，据中国注册会计师协会的统计，截至２００７年３月３１ 日，全国已批准４１１家事务所的合并申请，这些事务所合并后减少为１５２家。合并形式的选择主要有吸收合并、新设合并 和吸收专业人员三种形式，分别占总数的３６ 、４７ 和１７ 。 第２期 韩洪灵 陈汉文：审计市场结构的决定因素分析——结构主义的研究范式及其述评 ９９ 路提供了现实的可能性，韩洪灵和陈汉文的经验研究结果表明，行业专门化的事务所会基于其差异 化能力在大客户市场上实施差异化的具体战略，而基于其规模经济优势在小客户市场上实施成本 领先的具体战略；相对于非行业专家，行业专门化的事务所在大小客户市场上均能获得超额利 润 。漆江娜等人运用２Ｏ０２年度的相关数据，对“四大”在中国审计市场的审计收费和审计质量 进行了检验，结果表明“四大”的审计收费显著高于本土事务所，经“四大”审计的公司每单位资产操 控性应计利润额略低于本土事务所审计的公司 。李爽和吴溪研究了监管信号对审计定价的潜 在影响，发现监管诱致性变更的审计定价显著高于自愿性变更的审计定价＿４ 。李眺以２００１年和 ２００２年我国Ａ股上市公司为样本，研究了我国审计市场上是否存在低价揽客行为，结果未发现我国 审计师在初始审计业务中从事低价揽客的竞争行为 Ｊ４ 柏。韩洪灵和陈汉文则利用２００２－－２００４年我 国审计市场的数据对初始审计的定价行为与特征进行了进一步的实证考察，结果发现大型上市公司 在小型会计师事务所之间的变更存在初审审计业务的定价折扣现象 。 四、总结与未来研究方向 主流的审计市场研究者根据市场结构去评估和理解事务所的行为与绩效。在西方，审计市场呈 现出高集中度的特征，但有关审计定价方面的经验证据表明，审计收费反映了审计的边际成本因素， 事务所之间存在激烈的价格竞争。于是，我们需要解决高集中度的审计市场结构与竞争激烈的审计 定价行为并存这一结构主义观下的逻辑悖论。审计市场的经验研究者为此提供了三个主要的研究视 角：规模经济、产品差异性和服务多元化。如果能够证明审计市场的结构受到了这三者的影响，那么 高集中度水平也许是基本审计市场条件的后果，而不是事务所的共谋行为。审计市场中的规模经济 在于审计师行业知识累积过程中的“干中学”效应和行业专家某种程度上的“资产专用性”。经验证据 表明，在管制的行业和其他行业的大客户市场中存在规模经济，从而支持这些行业不损害市场绩效的 高集中度。然而，大型事务所因规模经济所具有的成本优势并不能解释其收费溢价，收费溢价的唯一 合理理由是审计的产品差异性，它包括审计意见质量差异、信号传递功能差异和保险功能差异。此 外，由于审计服务与咨询服务之间可能存在因“知识溢出”和“范围经济”而造成的交叉补贴，咨询服务 可能会影响审计服务的收费、成本及审计市场结构，从而会改变事务所的特定竞争态势和绩效。 与西方发达国家不同的是，处于初步发展过程中的我国审计市场结构呈现出低集中度、分散与分 割的特征，但已有的研究未能基于结构主义的研究范式对此给出系统的制度背景解释，尚未对我国审 计市场中可能存在的规模经济、产品差异性与服务多元化对现有市场结构的未来影响进行系统的经 验检验，从而无法恰当地评估与预测我国会计师事务所的竞争行为及其绩效。未来需要对我国审计 市场结构及其决定因素展开研究的议题包括：（１）在低集中度的市场结构下，事务所之间是有效的竞 争还是导致不良市场绩效的恶性竞争？政府对审计行业的管制如何影响事务所的竞争格局？分散与 分割的市场结构是否为政府管制的后果？（２）我国正在进行中的事务所合并将对审计市场造成何种 影响？它是否会促使市场趋于高集中度的方向？结构主义的思路为此能否提供有用的方向？（３）由 于不同的法律与制度背景，国际“四大”在我国审计市场上会有怎样的竞争战略？“四大”能否有更高 的审计质量？如果不能，是否是我国特有的审计市场结构的一个自然结果？（４）随着我国会计师事 务所规模的不断壮大，潜在的规模经济、产品差异性及服务多元化将会呈现何种特征？ ［参 考 文 献］ ［１］Ｊ．Ｙａｒｄｌｅｙ＆Ｎ．Ｋａｕｆｆｍａｎ， Ｓｕｐｐｌｙ Ｂｅｈａｖｉｏｒ ｉｎ ｔｈｅ Ｕ．Ｓ．Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ，”Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｌｉｔｅｒａｔｕｒｅ，Ｖｏ１．１１，Ｎｏ．１（１９９２），ＰＰ．１５１—１７２． １ＯＯ 浙江大学学报（人文社会科学版） 第３９卷 ２ Ｊ．Ｓ．Ｂａｉｎ，Ｉｎｄｕｓｔｒｉａｌ Ｏｒｇａｎｉｚａｔｉｏｎ，Ｎｅｗ Ｙｏｒｋ：Ｈａｒｖａｒｄ Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ Ｐｒｅｓｓ，１９５９． ３ ［美］施蒂格勒：《产业组织和政府管制》，潘振民译，上海：上海人民出版社，１９９６年。ＥＪ．Ｓｔｉｇｌｅｒ，Ｉｎｄ“ｓｔｒｉ口ｚ Ｏｒｇａｎｉｚａｔｉｏｎ ａｎｄ Ｇｏｖｅｒｎｍｅｎｔａｌ Ｒｅｇｕｌａｔｉｏｎ，ｔｒａｎｓ．ｂｙ Ｐａｎ Ｚｈｅｎｍｉｎ，Ｓｈａｎｇｈａｉ：Ｓｈａｎｇｈａｉ Ｐｅｏｐｌｅ’ｓ Ｐｕｂｌｉｓｈｉｎｇ Ｈｏｕｓｅ，１９９６．］ ［４］ 李眺：《审计市场：产业组织视角的分析》，上海：上海财经大学出版社，２００５年。ＦＬｉ Ｔｉａｏ，Ａ“ｄｉｔＭａｒｋＰｔ： Ａｎ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｆｒｏｍ ｔｈｅ Ａｎｇｌｅ ｏｆ Ｉｎｄｕｓｔｒｉａｌ Ｏｒｇａｎｉｚａｔｉｏｎ，Ｓｈａｎｇｈａｉ：Ｓｈａｎｇｈａｉ Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ ｏｆ Ｆｉｎａｎｃｉａｌ ａｎｄ Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ Ｐｒｅｓｓ，２００５．］ ［５］ Ａ．Ｚｅｆｆ＆Ｒ．Ｆｏｓｓｕｍ，”Ａｎ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏｆ Ｌａｒｇｅ Ａｕｄｉｔ Ｃｌｉｅｎｔｓ， ＰＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅ ｉｇ础，Ｖｏ１．４２，Ｎ０．２（１９６７）， ＰＰ．２９８—３２０． ［６］ Ｊ．Ｂｕｒｔｏｎ＆Ｗ．Ａ．Ｒｏｂｅｒｔｓ，”Ｓｔｕｄｙ ｏｆ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｈａｎｇｅｓ，”Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔａｎｃｙ，Ｖｏ１．１２３，Ｎｏ．４（１９６７）， ＰＰ．３１—３６． ［７］ Ａ．Ｓｃｈｉｆｆ＆Ｈ．Ｆｒｉｅｄ，”Ｌａｒｇｅ Ｃｏｍｐａｎｉｅｓ ａｎｄ ｔｈｅ Ｂｉｇ Ｅｉｇｈｔ：Ａｎ Ｏｖｅｒｖｉｅｗ， Ａｂａｃｕｓ，Ｖｏ１．１２，Ｎｏ．２（１９７６）， ＰＰ．１１６—１２４． ［８］ Ｓ．Ｔｏｍｃｚｙｋ ８Ｌ Ｗ．Ｒｅａｄ， Ｄｉｒｅｃｔ Ｍｅａｓｕｒｅｍｅｎｔ ｏｆ Ｓｕｐｐｌｉｅｒ Ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ ｉｎ ｔｈｅ Ｍａｒｋｅｔ ｆｏｒ Ａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅｓ． Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．９，Ｎｏ．１（１９８９）。ＰＰ．９８—１０６． ［９］ Ｓ Ｔｏｎｇｅ ８Ｌ Ｃ．Ｗｏｏｔｔｏｎ，”Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ ａｎｄ Ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ ａｍｏｎｇ ｔｈｅ Ｌａｒｇｅ Ｐｕｂｌｉｃ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｆｉｒｍｓ：Ｐｏｓｔ－ ｍｅｒｇｅｒ Ｓｔａｔｕｓ ａｎｄ Ｆｕｔｕｒｅ Ｉｍｐｌｉｃａｔｉｏｎｓ， ＪｏｕｒｎａｌｏｆＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｐｕｂｌｉｃ Ｐｏｌｉｃｙ，Ｖｏ１．１０，Ｎｏ．１（１９９１），ＰＰ．１５７—１７２． ［１０－］ Ｎ．Ｄｏｐｕｃｈ＆Ｄ．Ｓｉｍｕｎｉｃ， Ｔｈｅ Ｎａｔｕｒｅ ｏｆ Ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ ｉｎ ｔｈｅ Ａｕｄｉｔｉｎｇ Ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎ：Ａ Ｄｅｓｃｒｉｐｔｉｖｅ ａｎｄ Ｎｏｒｍａｔｉｖｅ Ｖｉｅｗ，”ｉｎ Ｊ．Ｂｕｃｋｌｅｙ ８Ｌ Ｆ．Ｂｅｌｍｏｎｔ（ｅｄｓ．），Ｒｅｇｕｌａｔｉｏｎ ａｎｄ ｔｈｅ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎ，ＣＡ： Ｌｉｆｅｌｏｎｇ Ｌｅａｒｎｉｎｇ Ｐｕｂｌｉｃａｔｉｏｎｓ，１ ９８０，ＰＰ．７７—９４． ［１１－］Ｄ．Ｓｉｍｕｎｉｃ，”Ｔｈｅ Ｐｒｉｃｉｎｇ ｏｆ Ａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅｓ：Ｔｈｅｏｒｙ ａｎｄ Ｅｖｉｄｅｎｃｅ， Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ。Ｖｏｌ １８，Ｎｏ．１（１９８０），ＰＰ．１６ｉ一１９０． Ｅ１２－］ Ｄ．Ｓｉｍｏｎ＆Ｊ．Ｆｒａｎｃｉｓ，”Ｔｈｅ Ｅｆｆｅｃｔｓ ｏｆ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｈａｎｇｅ ｏｎ Ａｕｄｉｔ Ｆｅｅｓ：Ｔｅｓｔｓ ｏｆ Ｐｒｉｃｅ Ｃｕｔｔｉｎｇ ａｎｄ Ｐｒｉｃｅ Ｒｅｃｏｖｅｒｙ，”ＴｈｅＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｖｉｅｗ，Ｖｏ１．６３，Ｎｏ．２（１９８８），ＰＰ．２５５—２６９． ［１３３ Ｒ．Ｍｏｒｏｎｅｙ，”Ｄｏｅｓ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｅｘｐｅｒｔｉｓｅ Ｉｍｐｒｏｖｅ ｔｈｅ Ｅｆｆｉｃｉｅｎｃｙ ｏｆ Ａｕｄｉｔ Ｊｕｄｇｍｅｎｔ？ Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．２６，Ｎｏ．２（２００７），ＰＰ．６９—９４． ［１４］Ｊ．Ｅｉｃｈｅｎｓｅｈｅｒ＆Ｐ．Ｄａｎｏｓ， Ｔｈｅ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏｆ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ—ｓｐｅｃｉｆｉｃ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ：Ｔｏｗａｒｄｓ ａｎ Ｅｘｐｌａｎａｔｏｒｙ Ｍｏｄｅｌ， Ｔｈｅ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｖｉｅｗ，Ｖｏ１．５６，Ｎｏ．３（１９８１）。ＰＰ．４７９—４９２． Ｅ１５３ Ｐ．Ｄａｎｏｓ＆Ｊ．Ｅｉｃｈｅｎｓｅｈｅｒ，”Ａｕｄｉｔ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｄｙｎａｍｉｃｓ：Ｆａｃｔｏｒｓ Ａｆｆｅｃｔｉｎｇ Ｃｈａｎｇｅｓ ｉｎ Ｃｌｉｅｎｔ—ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｍａｒｋｅｔ Ｓｈａｒｅｓ， Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｖｏ１．２０，Ｎｏ．２（１９８２），ＰＰ．６０４—６１６． Ｅｌ６－］Ｍ．Ｈａｓｋｉｎｓ＆Ｄ．Ｗｉｌｌｉａｍｓ， Ｔｈｅ Ａｓｓｏｃｉａｔｉｏｎ ｂｅｔｗｅｅｎ Ｃｌｉｅｎｔ Ｆａｃｔｏｒｓ ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｆｅｅｓ：Ａ Ｃｏｍｐａｒｉｓｏｎ ｂｙ Ｃｏｕｎｔｒｙ ａｎｄ ｂｙ Ｆｉｒｍ， Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｖｏ１．１８，Ｎｏ．７（１９８８），ＰＰ．１８３—１９２． Ｅ１７－］Ｄ．Ｗｉｌｌｉａｍｓ， Ｔｈｅ Ｐｏｔｅｎｔｉａｌ Ｄｅｔｅｒｍｉｎａｎｔｓ ｏｆ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｈａｎｇｅ，”Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｂ“ｓｉｎｅｓｓ。ＦｉｎａｎｆＰ口 ｄ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ，Ｖｏ１．１５，Ｎｏ．２（１９８８），ＰＰ．２４３—２６２． ［１８－］Ｒ．Ｂｅａｔｔｙ， Ａｕｄｉｔｏｒ Ｒｅｐｕｔａｔｉｏｎ ａｎｄ ｔｈｅ Ｐｒｉｃｉｎｇ ｏｆ Ｉｎｉｔｉａｌ Ｐｕｂｌｉｃ Ｏｆｆｅｒｉｎｇｓ，”ＴｈｅＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｖｉｅｗ，Ｖｏ１．６４， Ｎｏ．４（１９８９），ＰＰ．６９３—７０９． ［１ ９－］Ｊ．Ｆｒａｎｃｉｓ＆Ｄ．Ｓｉｍｏｎ， Ｔｅｓｔ ｏｆ Ａｕｄｉｔ Ｐｒｉｃｉｎｇ ｉｎ ｔｈｅ Ｓｍａｌｌ—ｃｌｉｅｎｔ Ｓｅｇｍｅｎｔ ｏｆ ｔｈｅ Ｕ．Ｓ．Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ， Ｔｈｅ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｖｉｅｗ，Ｖｏ１．６２，Ｎｏ．１（１９８７），ＰＰ．１４５—１５７． Ｅ２ｏ３ Ｒ．Ｂａｎｋｅｒ，Ｈ．Ｃｈａｎｇｅ ８Ｌ Ｒ．Ｃｕｎｎｉｎｇｈａｍ，”Ｔｈｅ Ｐｕｂｉｃ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｐｒｏｄｕｃｔｉｏｎ Ｆｕｎｃｔｉｏｎ，”Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ，Ｖｏ１．３５，Ｎｏ．２（２００３），ＰＰ．２５５—２８１． Ｅ２１－］Ｙ．Ｂｅａｓｌｅｙ ８Ｌ Ｍ．Ｐｅｔｒｏｎｉ，”Ｂｏａｒｄ Ｉｎｄｅｐｅｎｄｅｎｃｅ ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｆｉｒｍ Ｔｙｐｅ， Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．２０，Ｎｏ．１（２００１），ＰＰ．９７—１１４． ［２２］Ｍ．ＤｅＦｏｎｄ，Ｊ．Ｆｒａｎｃｉｓ＆Ｔ．Ｊ．Ｗｏｎｇ， Ａｕｄｉｔｏｒ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｓｐｅｃｉａｌｉｚａｔｉｏｎｓ ａｎｄ Ｍａｒｋｅｔ Ｓｅｇｍｅｎｔａｔｉｏｎ：Ｅｖｉｄｅｎｃｅ ｆｒｏｍ Ｈｏｎｇ Ｋｏｎｇ， Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．１９，Ｎｏ．１（２０００），ＰＰ．４９—６６． ［２３－］Ｉ．Ｂａｓｉｏｕｄｉｓ ８Ｌ Ｊ．Ｆｒａｎｃｉｓ， Ｂｉｇ ４ Ａｕｄｉｔ Ｆｅｅ Ｐｒｅｍｉｕｍｓ ｆｏｒ Ｎａｔｉｏｎａｌ ａｎｄ Ｏｆｆｉｃｅ－ｌｅｖｅｌ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｌｅａｄｅｒｓｈｉｐ ｉｎ ｔｈｅ Ｕｎｉｔｅｄ Ｋｉｎｇｄｏｍ， Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．２６，Ｎｏ．２（２００７），ＰＰ．１４３—１６６． 第２期 韩洪灵 陈汉文：审计市场结构的决定因素分析——结构主义的研究范式及其述评 １０１ ［２４］ｚ．Ｐａｌｍｒｏｓｅ， Ａｎ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏｆ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｌｉｔｉｇａｔｉｏｎ ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅ Ｑｕａｌｉｔｙ， Ｔｈｅ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｖｉｅｗ，Ｖｏｌ ６３，Ｎｏ．１（１９８８），ＰＰ．５５～７３． ｓ．Ｔｉｔｍａｎ＆Ｊ Ｔｒｕｍａｎ， Ｉｎｆｏｒｍａｔｉｏｎ Ｑｕａｌｉｔｙ ａｎｄ ｔｈｅ Ｖａｌｕａｔｉｏｎ ｏｆ Ｎｅｗ Ｉｓｓｕｅｓ，”Ｔｈｅ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ，１２５］ ａｎｄ Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ，Ｖｏ１．８，Ｎｏ．２（１９８６），ｐｐ．１５９—１７２． Ｍ．ＤｅＦｏｎｄ，”Ｔｈｅ Ａｓｓｏｃｉａｔｉｏｎ ｂｅｔｗｅｅｎ Ｃｈａｎｇｅｓ ｉｎ Ｃｌｉｅｎｔ Ｆｉｒｍ Ａｇｅｎｃｙ Ｃｏｓｔｓ ａｎｄ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｓｗｉｔｃｈｉｎｇ， ，１２６］ Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．１１，Ｎｏ．１（１９９２），ＰＰ．１６—３１． Ｐ．Ｈｅａｌｙ＆Ｔ．Ｌｙｓ， Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｈａｎｇｅｓ Ｆｏｌｌｏｗｉｎｇ Ｂｉｇ Ｅｉｇｈｔ Ｍｅｒｇｅｒｓ ｗｉｔｈ Ｎｏｎ—ｂｉｇ Ｅｉｇｈｔ Ａｕｄｉｔ Ｆｉｒｍｓ， ［２７］ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｐｕｂｌｉｃ Ｐｏｌｉｃｙ，Ｖｏ１．５，Ｎｏ．４（１９８６），ＰＰ．２５１—２６５． Ｗ．Ｗａｌｌａｃｅ， Ｔｈｅ Ｅｃｏｎｏｍｉｃ Ｒｏｌｅ ｏｆ Ａｕｄｉｔｓ ｉｎ Ｆｒｅｅ ａｎｄ Ｒｅｇｕｌａｔｅｄ Ｍａｒｋｅｔｓ：Ａ Ｌｏｏｋ Ｂａｃｋ ａｎｄ Ｌｏｏｋ ［２８］ Ｆｏｒｗａｒｄ， Ｒｅｓｅａｒｃｈ ｉｎ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｇｕｌａｔｉｏｎ，Ｖｏ１．１７，Ｎｏ．１（２００４），ＰＰ．２６７—２９８． Ｍ．０’Ｒｅｉｌｌｙ，Ｒ．Ｌｅｉｔｃｈ＆Ｂ．Ｔｕｔｔｌｅ，”Ａｎ Ｅｘｐｅｒｉｍｅｎｔａｌ Ｔｅｓｔ ｏｆ ｔｈｅ Ｉｎｔｅｒａｃｔｉｏｎ ｏｆ ｔｈｅ Ｉｎｓｕｒａｎｃｅ ａｎｄ ［２９］ Ｉｎｆｏｒｍａｔｉｏｎ：Ｓｉｇｎａｌｉｎｇ Ｈｙｐｏｔｈｅｓｅｓ ｉｎ Ａｕｄｉｔｉｎｇ， ＣｏｎｔｅｍｐｏｒａｒｙＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｖｏ１．２３，Ｎｏ．１（２００６）， ＰＰ．２６７—２８９． Ｉ－３ｏ］Ｒ．Ａｎｔｌｅ＆Ｊ．Ｄｅｍｓｋｉ， Ｃｏｎｔｒａｃｔｉｎｇ Ｆｒｉｃｔｉｏｎｓ，Ｒｅｇｕｌａｔｉｏｎ，ａｎｄ ｔｈｅ Ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ ｏｆ ＣＰＡ Ｆｉｒｍｓ，”Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｖｏ１．２９，Ｎｏ．３（１９９１），ＰＰ．１—２４． ［３１］Ｄ．Ｓｉｍｕｎｉｃ， Ａｕｄｉｔｉｎｇ，Ｃｏｎｓｕｌｔｉｎｇ，ａｎｄ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｉｎｄｅｐｅｎｄｅｎｃｅ ９ ｐ！Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｖｏ１．２２， Ｎｏ．２（１９８４），ＰＰ．６７９—７０２． ｒ３２］Ｚ．Ｐａｌｍｒｏｓｅ，”Ｔｈｅ Ｅｆｆｅｃｔ ｏｆ Ｎｏｎａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅｓ ｏｎ ｔｈｅ Ｐｒｉｃｉｎｇ ｏｆ Ａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅｓ：Ｆｕｒｔｈｅｒ Ｅｖｉｄｅｎｃｅ，”Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｖｏ１．２４，Ｎｏ．２（１９８６），ＰＰ．４０５～４１１． ［３３］Ｆ．Ｇｕｌ，Ｂ．Ｊａｇｇｉ＆Ｇ．Ｋｒｉｓｈｎａｎ”Ａｕｄｉｔｏｒ Ｉｎｄｅｐｅｎｄｅｎｃｅ：Ｅｖｉｄｅｎｃｅ ｏｎ ｔｈｅ Ｊｏｉｎｔ Ｅｆｆｅｃｔｓ ｏｆ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｔｅｎｕｒｅ ａｎｄ Ｎｏｎａｕｄｉｔ Ｆｅｅｓ，”Ａｕｄｉｔｉｎｇ：Ａ Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ｐｒａｃｔｉｃｅ ａｎｄ Ｔｈｅｏｒｙ，Ｖｏ１．２６，Ｎｏ．２（２００７），ＰＰ．１１７—１４２． ［３４］Ｋ．Ｐａｎｙ＆Ｐ．Ｒｅｃｋｅｒｓ， Ａｕｄｉｔｏｒ Ｉｎｄｅｐｅｎｄｅｎｃｅ ａｎｄ Ｎｏｎ—Ａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅｓ：Ｄｉｒｅｃｔｏｒ Ｖｉｅｗｓ ａｎｄ Ｔｈｅｉｒ Ｐｏｌｉｃｙ Ｉｍｐｌｉｃａｔｉｏｎｓ， Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｐｕｂｌｉｃ Ｐｏｌｉｃｙ，Ｖｏ１．２，Ｎｏ．１（１９８３），ＰＰ．４３—６２． ［３５］Ｐ．Ｂｅｃｋ，Ｔ．Ｆｒｅｃｋａ＆Ｉ．Ｓｏｌｏｍｏｎ， Ａ Ｍｏｄｅｌ ｏｆ ｔｈｅ Ｍａｒｋｅｔ ｆｏｒ ＭＡＳ ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｓｅｒｖｉｃｅｓ：Ｋｎｏｗｌｅｄｇｅ Ｓｐｉｌｌｏｖｅｒｓ ａｎｄ Ａｕｄｉｔｏｒ－ａｕｄｉｔｅｅ Ｂｏｎｄｉｎｇ， Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｌｉｔｅｒａｔｕｒｅ，Ｖｏ１．７，Ｎｏ．１（１９８８），ＰＰ．５０—６４． ，１３６］Ｍ．ＤｅＦｏｎｄ，Ｔ．Ｊ．Ｗｏｎｇ＆Ｓ．Ｈ．Ｌｉ， Ｔｈｅ Ｉｍｐａｃｔ ｏｆ Ｉｍｐｒｏｖｅｄ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｉｎｄｅｐｅｎｄｅｎｃｅ ｏｎ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ Ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ ｉｎ Ｃｈｉｎａ， Ｊｏｕｒｎａｌ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ａｎｄ Ｅｃｏｎｏｍｉｃｓ。Ｖｏ１．２８，Ｎｏ．３（２０００），ＰＰ．２６９—３０５． ＇１３７］易琮：《行业制度变迁的诱因与绩效——对中国注册会计师行业的实证考察》，北京：中国财政经济出版社， ２００３年。［Ｙｉ Ｃｏｎｇ，Ｒｅａｓｏｎｓ ａｎｄ Ｐｅｒｆｏｒｍａｎｃｅ ｏｆ Ｉｎｄｕｓｔｒｉａｌ Ｉｎｓｔｉｔｕｔｉｏｎａｌ Ｃｈａｎｇｅ：Ａｎ Ｅｍｐｉｒｉｃａｌ Ｉｎｖｅｓｔｉｇａｔｉｏｎ ｏｆ Ｃｈｉｎｅｓｅ ＣＰＡ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ，Ｂｅｉｊｉｎｇ：Ｃｈｉｎａ Ｆｉｎａｎｃｉａｌ ８Ｌ Ｅｃｏｎｏｍｉｃ Ｐｕｂｌｉｓｈｉｎｇ Ｈｏｕｓｅ，２００３．］ ［３８］夏冬林、林震昃：《我国审计市场的竞争状况分析》，《会计研究））２００３年第３期，第４Ｏ一４６页。［Ｘｉａ Ｄｏｎｇｌｉｎ ＆Ｌｉｎ Ｚｈｅｎｚｅ，”Ａｎ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏｎ Ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｏｎ Ｓｔａｔｕｓ ｏｆ Ｃｈｉｎａ’ｓ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ， Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ， Ｎｏ．３（２００３），ＰＰ．４０—４６．］ ［３９］刘明辉、李黎、张羽：《我国审计市场集中度与审计质量关系的实证分析》，《会计研究》２００３年第７期，第 ３７—４ｌ页。［Ｌｉｕ Ｍｉｎｇｈｕｉ，Ｌｉ Ｌｉ＆Ｚｈａｎｇ Ｙｕ， Ａｎ Ｅｍｐｉｒｉｃａｌ Ａｎａｌｙｓｉｓ ｏｆ ｔｈｅ Ｒｅｌａｔｉｏｎｓｈｉｐ ｂｅｔｗｅｅｎ ｔｈｅ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ Ｃｏｎｃｅｎｔｒａｔｉｏｎ ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｑｕａｌｉｔｙ ｉｎ Ｃｈｉｎａ， Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．７（２００３），ＰＰ．３７—４１．］ ［４Ｏ］张立民、管劲松：《我国Ａ股审计市场的结构研究——来自２００２上市公司年度报告的数据》，《审计研究））２００４ 年第５期，第３１—３６页。［－Ｚｈａｎｇ Ｌｉｍｉｎ＆Ｇｕａｎ Ｊｉｎｓｏｎｇ， Ｓｔｕｄｙ ｏｎ ｔｈｅ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ Ｓｔｒｕｃｔｕｒｅ ｏｆ Ｃｈｉｎａ’ｓ Ａ Ｓｈａｒｅｓ：Ｄａｔａ ｆｒｏｍ Ｐｕｂｌｉｃ Ｃｏｍｐａｎｉｅｓ ｏｆ ｔｈｅ Ｙｅａｒ ２００２，”ＡｕｄｉｔｉｎｇＲｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．５（２００４），ＰＰ．３１—３６．］ ［４１］耿建新、房巧玲：《我国会计师事务所规模研究——基于审计市场经验数据的聚类分析》，《会计研究））２００５年第 ３期，第２２—２７页。［Ｇｅｎｇ Ｊｉａｎｘｉｎ＆Ｆａｎｇ Ｑｉａｏｌｉｎｇ，”Ａ Ｓｔｕｄｙ ｏｎ ｔｈｅ Ｓｉｚｅ ｏｆ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｆｉｒｍｓ ｉｎ Ｃｈｉｎａ： Ｃｌｕｓｔｅｒｉｎｇ Ａｎａｌｙｓｉｓ Ｂａｓｅｄ ｏｎ Ｅｍｐｉｒｉｃａｌ Ｄａｔａ ｆｒｏｍ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ， Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．３（２００５），ｐｐ．２２～２７．］ ［４２］刘明辉、徐正刚：《中国注册会计师行业的规模经济效应研究》，《会计研究））２００５年第１Ｏ期，第７１—７５页。 ［Ｌｉｕ Ｍｉｎｇｈｕｉ＆Ｘｕ Ｚｈｅｎｇｇａｎｇ， Ｔｈｅ Ｅｆｆｅｃｔｓ ｏｆ Ｓｃａｌｅ Ｅｃｏｎｏｍｙ ｏｆ Ｃｈｉｎｅｓｅ ＣＰＡ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ，”Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．１０（２００５），ｐｐ．７１～７５．］ ｌ０２ 浙江大学学报（人文社会科学版） 第３９卷 ［４３］曹强、陈汉文、胡南薇：《事务所特征、行为与审计生产效率》，《南开管理评论￣２００８年第２期，第８４—９１页。 ［Ｃａｏ Ｑｉａｎｇ，Ｃｈｅｎ Ｈａｎｗｅｎ＆Ｈｕ Ｎａｎｗｅｉ， Ａｕｄｉｔ Ｆｉｒｍ Ｃｈａｒａｃｔｅｒｉｓｔｉｃｓ，Ｂｅｈａｖｉｏｒ ａｎｄ Ｅｆｆｉｃｉｅｎｃｙ ｏｆ Ａｕｄｉｔ Ｐｒｏｄｕｃｔｉｏｎ， Ｎａｎｋａｉ Ｂｕｓｉｎｅｓｓ Ｒｅｖｉｅｗ，Ｎｏ．２（２００８），ＰＰ．８４—９１．］ ［４４］韩洪灵、陈汉文：《会计师事务所的行业专门化是一种有效的竞争战略吗——来自中国审计市场的经验证 据》，《审计研究￣２００８年第１期，第５３—６Ｏ页。［Ｈａｎ Ｈｏｎｇｌｉｎｇ ８Ｌ Ｃｈｅｎ Ｈａｎｗｅｎ， Ｉｓ Ｉｎｄｕｓｔｒｙ Ｓｐｅｃｉａｌｉｚａｔｉｏｎ ａ Ｕｓｅｆｕｌ Ｃｏｍｐｅｔｉｔｉｖｅ Ｓｔｒａｔｅｇｙ ｆｏｒ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｆｉｒｍｓ？Ｅｖｉｄｅｎｃｅ ｆｒｏｍ Ｃｈｉｎｅｓｅ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ， Ａｕｄｉｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．１（２００８），ＰＰ．５３—６０．］ ［４５］漆江娜、陈慧霖、张阳：《事务所规模・品牌・价格与审计质量——国际“四大”中国审计市场收费与质量研 究》，《审计研究￣２００４年第３期，第５９—６５页。［Ｑｉ Ｊｉａｎｇｎａ，Ｚｈａｎｇ Ｈｕｉｌｉｎ＆Ｚｈａｎｇ Ｙａｎｇ，”Ａｕｄｉｔｏｒ Ｓｉｚｅ， Ｂｒａｎｄ Ｎａｍｅ，Ｐｒｉｃｉｎｇ ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｑｕａｌｉｔｙ：Ｔｈｅ Ａｕｄｉｔ Ｐｒｉｃｉｎｇ ａｎｄ Ｑｕａｌｉｔｙ ｏｆ Ｂｉｇ Ｆｏｕｒ ｉｎ Ｃｈｉｎｅｓｅ Ａｕｄｉｔ Ｍａｒｋｅｔ，”Ａｕｄｉｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．３（２００４），ＰＰ５９—６５．］ ．［４６］李爽、吴溪：《监管信号、风险评价与审计定价：来自审计师变更的证据》，《审计研究》２００４年第１期，第 １３一ｌ８页。ＥＬｉ Ｓｈｕａｎｇ＆Ｗｕ Ｘｉ， Ｒｅｇｕｌａｔｏｒｙ Ｓｉｇｎａｌｌｉｎｇ，Ａｓｓｅｓｓｅｄ Ｒｉｓｋ，ａｎｄ Ａｕｄｉｔ Ｐｒｉｃｉｎｇ：Ｅｖｉｄｅｎｃｅ ｆｒｏｍ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｃｈａｎｇｅｓ， ＡｕｄｉｔｉｎｇＲｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．１（２００４），ＰＰ．１３—１８．］ ［４７］韩洪灵、陈汉文：《中国上市公司初始审计的定价折扣考察——来自审计师变更的经验证据》，《会计研究》 ２００７年第９期，第８３—８９页。［Ｈａｎ Ｈｏｎｇｌｉｎｇ＆Ｃｈｅｎ Ｈａｎｗｅｎ， Ｓｔｕｄｙ ｏｎ Ｉｎｉｔｉａｌ Ａｕｄｉｔ Ｐｒｉｃｉｎｇ Ｄｉｓｃｏｕｎｔ ｏｆ Ｃｈｉｎａ’Ｓ Ｐｕｂｌｉｃ Ｃｏｍｐａｎｉｅｓ：Ｅｖｉｄｅｎｃｅ ｆｒｏｍ Ａｕｄｉｔｏｒ Ｓｗｉｔｃｈ，”Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ Ｒｅｓｅａｒｃｈ，Ｎｏ．９（２００７），ＰＰ．８３—８９．］ 《浙江大学学报（人文社会科学版）》建立双重防线 在全国社科期刊中率先采用“学术不端文献检测系统＂ 世界首个将全文文献作为比对资源的期刊学术不端文献检测系统（简称ＡＭＬＣ），已于２００８年底在我 国问世。该系统是中国学术期刊（光盘版）电子杂志社与同方知网于２００６年下半年启动研发，经过不断修 改和完善，于２００８年底首度推出的。ＡＭＬＣ具有全文检测、响应速度快等优点，而目前国际上的检测系统 大多限于论文摘要，尚未达到全文检测的范畴。ＡＭＬＣ目前主要用于期刊反剽窃，并设立了“来稿检测”、 “已发表文献检测”、“作者黑名单查询”、“问题库查询”等功能，比对数据库则建立在《中国学术文献网络出 版总库》以及Ｓｐｒｉｎｇｅｒ等国内外大型全文数据库的基础之上。 为切实把好学术期刊内容质量关，有效提高期刊辨别学术不端文献的能力，尽可能遏止抄袭和一稿多投 等行为的发生，《浙江大学学报（人文社会科学版）》在１９９８年首推同行专家双向匿名审稿制后，一直十分关注 国内外遏止学术不端行为检测系统的研发进展，主动与ＡＭＬＣ研发部门建立联系，跟踪研发进程，了解启动信 息，并于２００８年底正式建立了ＡＭＬＣ使用账号，在全国社科期刊中率先采用了ＡＭＬＣ检测系统。据悉，在全 国首期参加ＡＭＬＣ培训的期刊中，本刊是唯一一家人文社科类期刊。今后，《浙江大学学报（人文社会科学 版）》收到的来稿在进入匿名审稿前，均须经过该检测系统检测，即由编辑将来稿论文自动地与大量文献资料 库和媒体接口进行对比检测，并对检测结果加以具体分析，经筛选后剔除学术不端疑似文献，通过检测后的论 文方可进入同行专家双向匿名审稿流程，尽可能把好论文审核的第一道防线。 《浙江大学学报（人文社会科学版）》将ＡＭＩ Ｃ这一把好学术期刊内容质量关的重要手段和辅助工具与 严格的同行专家双向匿名审稿制相结合，使之成为遏止学术不端行为发生的双重防线，此举将有效地提升 期刊的学术质量。