ＩｌｉｊＩｌｌｉｌｌ；ｉｌｌ；：ｊＩ５ｉｊＩＩ；圈｛５ — ｉ； 。 ｉ ａ 。ａ 财经与管理 历史成本会计模式下公允价值的应用 冯炳辉 （哈尔滨龙晟雷克萨斯汽车销售服务有限公司，黑龙江哈尔滨１５００７０） 摘要：历史成本计量强调会计信息的客观性、可靠性和可验证性，往往只对实际交易活动产生的结果进行确认，而不对尚未发生的交易进 行估计。本文论述了历史成本会计模式下公允价值的应用 关键词：历史成本；计量；公允价值 １历史成本计量与公允价值计量的利弊 换时的历史成本，又反映该资产后续持有的公 至终止确认。如员工股票期权，在授予日，规 历史成本计量是建立在币值稳定假设的基 允价值。具体做法是，在资产类账户中增设 定的行权价格低于股票市价时，将二者差额借 础上，要求资产和负债按其取得或交换时的实 “公允价值计量差额”科目，用以核算资产后 记“递延报酬成本”，贷记“股票期权”：又如 际交易价格人账，人账后的账面价值在该资产 续确认时公允价值与历史成本之间的差额。报 为规避汇率风险而签订的远期外汇合约，在签 存续期内一般不作调整。。从股东及债权人的 告期末当某项资产的公允价值高于历史成本或 订Ｅ１，将按远期汇率折算的应收本币金额借记 “应收（本币）远期合约款”，按即期汇率折算 的应付外币金额贷记“应付（外币）远期合约 款”，并将即期汇率与远期汇率之间的汇兑差 额贷记“递延升水损益”。 模式，也是历史成本计量属性在会计实践中得 陔资产“公允价值汁量差额”账面余额之和 ２．２适当改进财务报表 以广泛应用的原因。然而，由于历史成本不涉 （相减后的差额）就是该资产期末的公允价值 由于金融工具将成为企、ｌｋ未来的主要交易 及后续确认问题，忽视了对经济事项做全面、 （对需计提折旧或摊销的资产，还应扣除已折旧 活动之一，会计准则也要求会融工具按公允价 立体、动态的衡量，因此所提供的数据与不断 或已摊销金额） 即： 值确认、计量，为使报表使用者认识金融工具 变化的现时价格脱节，缺乏可加性和配比性．． 期末某资产公允价值＝该资产期末账面余 可能带来的潜在收益和风险，提高财务报表的 在历史成本会计下，经营状况和信用质量的恶 额一该资产累计折旧或摊销额＋该资产期未公 决策有用性，可将现行资产负债表巾的资产和 化得不到反映，报表使用者无法根据报表所提 允价值计量差额借方余额 负债按是否为金融工具分为两大类，一类为金 供的信息对企业的财务状况和经苻成果作出评 或：期末某资产公允价值＝该资产期末账面 融资产和金融负债，一类为非金融资产和非金 价，从而影响其投资决策。 余额一该资产累计折旧或摊销额一该资产期末 融负债，增设金融资产、金融负债和权益工具 公允价值作为新的会计计量属性，摆脱了 公允价值计量差额贷方余额 三个项目，将金融资产和金融负债分别列示于 历史成本会计模式，一直在寻求价值计量的变 【例】某公司于２００１年６月购入交易性金 资产负债表的最上方，并按会计准则划分的类 革。它坚持动态反映观，摈弃按初始交易价格 融资产５Ｏ万元，２００１年及２００２年末公允价值 型依次顺序排列。 人账后一成不变的静态反映观，认可资产价值 分别为５２万元和６Ｏ万元，２００３年２月出售， 在利润表的“投资收益”与“补贴收入” 随时间的流逝而变动，否定资产价值会一直稳 收到银行存款５８万元。会 。处理如下： 项目之间增设一栏“公允价值计量损益”，单 定在最初的交易价格基础上，强调资产计价必 ２００１年６月购入交易性金融资产时 独反映企业当期由于采用公允价值计量所形成 须坚持对客观价值的计量，价格要能准确反映 借：交易性金融资产５０００００ 的利得和损失。由于公允价值是在非实际交易 资产的真实价值。相对历史成本会计而言，公 贷：银行存款或其他账户５０００００ 情况Ｆ，以当前市场信息为参照的价值估计， ２００１年１２月３１ Ｆ｛反映其公允价俏 阏此将公允价值计量形成的损箍与历史成本计 允价值会计捉供的信息更具相关性，能较充分 地反映食业的潜在收益和风险，有利于投资者 借：公允价值计量差额——交易性金融资产 量形成的损益区刖开束，有利于报表使用者分 了解企 ｌ 的实际情况，作出符合其利益的决 ２ＯＯｏｏ 析和比较相关指标，、 策。虽然公允价值计最与历史成本计量相比， 贷：公允价值讣鼍损益——交易性金融资产 总之，增加会计科目、改进财务报表的目 的都是为了摆脱历史成本会计与传统财务报表 更强调资产和负债的当前价值， 而更具自参 ２０ｏｏ０ 考意义，但采用公允价值计量模式编制的财务 ２００１年末，反映在资产负债表上的该交易 的局限，增加财务报告信息的及时性和相关 ‘交易性金融 性，提高报告信息的可靠性和可比性，使报表 报告主观性过强，各种数值波动幅度过大，另 性金融资产公允价值为５２万元（‘方面受市场频繁变动的影响，一些金融工具 资产”账面余额５Ｏ万元＋“公允价值计量差 使用者能更直观地审阅报表，并对金融工具公 允价值计量可能带来的潜在收益和风险给予重 的公允价值并不容易估计和取得，统计【１径之 额”账面余额２万元１， 、２００２年１２月３１ Ｈ反映其公允价值 视。除了在表内列报有关数据外，企业在公布 间也存在差异，可能造成投资者和市场分析人 士无法对企业的数据进行比较，给投资者的决 借：公允价值计量差额——交易性金融资产 财务报告时，还应在表外及时披露更多的相关 ８００００（注） 信息，以给报表使用者提供有助于揭示和评价 策带来负面影响。 贷：公允价值计量损益——交易性金融资产 金融工具可能存在风险的相关资料，对采用公 ２历史成本会计模式下公允价值的应用 随着金融工具的， ‘泛应用和衍生金融工具 ８ＯＯｏｏ 允价值计量模式得出的数据还应进行必要的解 注：后续确认的公允价值计量差额等于本期 读，如：公允价值计量是采用何种方法确定 的日新月异，用公允价值计量取代历史成本计 量的呼声越来越高。但由于我国现阶段正处在 公允价值与上期公允价值之间的差额（６Ｏ万元 的，并揭示运用这些方法所做的任何重要假 设，还应分析由此得出的数据对企业利润状况 经济转型期，资本市场还只是弱势有效，金融 ５２万元１。借：银行存款５８００００ 和资产负债水平的影响，以便报表使用者阅读 市场还处在发展初期，规模较小，公允价值 计技术所需的参数难于获得和预¨，在客观环 公允价值ｔ－ｔ最损益——交易性金融资产 时能一日了然，为其投资决策提供有用的资料 和信息。 境还不具备的情况卜，广泛使用公允价值计量 ２００００ 贷：交易性金融资产５０００００ 反而会使公允价值计甓的会计信息失去其相关 性和可靠性．、笔者认为，现阶段应选择以历史 公允价值计孱 额——交易性金融资产 ｌ０００００ 成本计量为主、公允价值汁嚣为辅的核算方 对在初始交易中尚无法确认或无法一次确 式。在现行会计文务中，可以考虑采片ｊ以 处 认完成，需待后续确认和终止确认的资产和负 理方式： ２．】适当增加会汁科同 债，可没置“递延××成本”和“递延××损益” 科日，用于反映价值确认的未来补偿成本或末 对于初始交易就能一次完成确认的资 ， 可采用双重反映形式，既记录该资Ｊ 取得或交 来可实现收益，并在后续期间内逐步摊销，直 角度看。这种以交易事实为依据的金额是客观 账面价值时，将两者之间的差额借记“公允价 的、可验证的，以此汁算的收益亦是可信目可 值计量差额”科目；当公允价值低于历史成本或 靠的。因此，反映企业活动的实际收支额被认 账面价值时，贷记“公允价值计。量差额”科 为是一种客观计算可分配利润的非常好的计量 同。期末，该资产的账面余额（历史成本）与 一一１７８一 中国新技术新产品
